Статья 346.32 НК РФ. Порядок и сроки уплаты единого налога (действующая редакция)
Это старая редакция документа
1. Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика единого налога в соответствии с пунктом 2 статьи 346.28 настоящего Кодекса.
2. Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму:
1) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством Российской Федерации;
2) расходов по выплате в соответствии с законодательством Российской Федерации пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";
3) платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством". Указанные платежи (взносы) уменьшают сумму единого налога, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации размера пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
2.1. Указанные в пункте 2 настоящей статьи страховые платежи (взносы) и пособия уменьшают сумму единого налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог.
При этом налогоплательщики (за исключением налогоплательщиков, указанных в абзаце третьем настоящего пункта) вправе уменьшить сумму единого налога на сумму указанных в пункте 2 настоящей статьи расходов не более чем на 50 процентов.
Индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в размере, определенном в соответствии с пунктом 1 статьи 430 настоящего Кодекса.
2.2. Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели вправе уменьшить сумму единого налога, исчисленную с учетом пункта 2.1 настоящей статьи, на сумму расходов по приобретению контрольно-кассовой техники, включенной в реестр контрольно-кассовой техники, для использования при осуществлении расчетов в ходе предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, в размере не более 18 000 рублей на каждый экземпляр контрольно-кассовой техники при условии регистрации указанной контрольно-кассовой техники в налоговых органах с 1 февраля 2017 года до 1 июля 2019 года, если иное не предусмотрено абзацем вторым настоящего пункта.
Индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность, предусмотренную подпунктами 6 - 9 пункта 2 статьи 346.26 настоящего Кодекса, и имеющие работников, с которыми заключены трудовые договоры на дату регистрации контрольно-кассовой техники, в отношении которой производится уменьшение суммы налога, вправе уменьшить сумму единого налога на сумму расходов, указанную в абзаце первом настоящего пункта, при условии регистрации соответствующей контрольно-кассовой техники с 1 февраля 2017 года до 1 июля 2018 года.
В целях настоящего пункта в расходы по приобретению контрольно-кассовой техники включаются затраты на покупку контрольно-кассовой техники, фискального накопителя, необходимого программного обеспечения, выполнение сопутствующих работ и оказание услуг (услуг по настройке контрольно-кассовой техники и прочих), в том числе затраты на приведение контрольно-кассовой техники в соответствие с требованиями, предъявляемыми Федеральным законом от 22 мая 2003 года N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации".
Уменьшение суммы единого налога в соответствии с абзацем первым настоящего пункта производится при исчислении единого налога за налоговые периоды 2018 и 2019 годов, но не ранее налогового периода, в котором индивидуальным предпринимателем зарегистрирована соответствующая контрольно-кассовая техника.
Уменьшение суммы единого налога в соответствии с абзацем вторым настоящего пункта производится при исчислении единого налога за налоговые периоды 2018 года, но не ранее налогового периода, в котором индивидуальным предпринимателем зарегистрирована соответствующая контрольно-кассовая техника.
Расходы по приобретению контрольно-кассовой техники не учитываются при исчислении единого налога, если были учтены при исчислении налогов, уплачиваемых в связи с применением иных режимов налогообложения.
3. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.
Судебная практика по статье 346.32 НК РФ:
-
Решение Верховного суда: Определение N 301-КГ16-16363, Судебная коллегия по экономическим спорам, кассация
Изучив полно и всесторонне представленные в материалы дела доказательства, оценив их в совокупности и взаимосвязи, руководствуясь положениями статей 105.1, 346.26, 346.27, 346.29, 346.30, 346.32 Налогового кодекса, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о законности решения налогового органа в обжалуемой части, с чем согласился суд округа...
-
Решение Верховного суда: Определение N ВАС-2500/10, Высший арбитражный суд, надзор
Неправильного применения судами норм материального права, в частности, статей 75, 146, 209, 210, 236, 237, 346.26, 346.27, 346.32 Налогового кодекса Российской Федерации, не установлено. Доводы, изложенные в заявлении, выводы судов не опровергают и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не может являться основанием для пересмотра судебных актов в порядке надзора...
-
Решение Верховного суда: Определение N ВАС-17025/10, Высший арбитражный суд, надзор
Неправильного применения судами норм материального права, в частности, статей 209, 210, 236, 237, 346.26, 346.27, 346.29, 346.32 Налогового кодекса Российской Федерации, Закона Чувашской Республики от 23.07.2001 № 38 «О вопросах налогового регулирования в Чувашской Республике, отнесенных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах к ведению субъектов Российской Федерации» не установлено...
Комментарий к ст. 346.32 НК РФ
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.32 НК РФ уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.
Статьей 346.30 НК РФ установлено, что налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход признается квартал.
Пунктом 2 статьи 346.32 НК РФ предусмотрено, что сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
"Внимание!"
В соответствии с пунктом 1 статьи 23, абзацем 4 пункта 2 и пунктом 6 статьи 24 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) расчетным периодом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование понимается календарный год; страхователи представляют декларацию по страховым взносам в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, по форме, утверждаемой Минфином России по согласованию с ПФР; разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.
Согласно статье 3 Закона N 167-ФЗ страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование являются индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет ПФР и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.
В арбитражной практике между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по вопросу о том, на какие именно суммы взносов необходимо уменьшать исчисленную сумму единого налога на вмененный доход налога: на исчисленные или фактически уплаченные, а также относительно правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату указанных в пункте 2 статьи 346.32 НК РФ сумм страховых взносов.
"Официальная позиция".
КС РФ в Определении от 08.04.2004 N 92-О (далее - Определение N 92-О) разъяснил, что вышеуказанные положения пункта 2 статьи 346.32 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу в системе норм, регулирующих соответствующие правоотношения, не могут быть истолкованы как препятствующие вычету уплаченных страховых взносов из величины исчисленного и уплаченного единого налога на вмененный доход за 2002 г. для налогоплательщиков, исчисливших страховые взносы за 2002 г., но фактически уплативших их в 2003 г., а реализация предусмотренного установленной в пункте 2 статьи 346.32 НК РФ нормой права на вычет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных за 2002 г., не может ставиться в зависимость от даты фактической уплаты этих страховых взносов налогоплательщиками единого налога на вмененный доход. Иное истолкование, по мнению КС РФ, приводило бы к созданию неравных условий налогообложения для тех налогоплательщиков, которые уплатили исчисленные за 2002 г. страховые взносы в 2003 г., по сравнению с теми, кто уплатил страховые взносы за 2002 г. в этом же году, и тем самым - к нарушению принципа равенства всех перед законом (часть 1 статьи 19 Конституции Российской Федерации) и вытекающего из него правила равного и справедливого налогообложения.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 28.02.2005 N 03-05-02-05/6, с учетом данной позиции КС РФ, налогоплательщик - индивидуальный предприниматель имеет право на уменьшение суммы единого налога на вмененный доход, исчисленной за 2002 г., в размере суммы страховых взносов, исчисленных за 2002 г. и уплаченных в 2003 - 2004 гг.
Однако в письме от 02.11.2005 N 03-11-05/94 Минфин России указал, что в целях соблюдения данного положения НК РФ налогоплательщики уменьшают (но не более чем на 50 процентов) сумму исчисленного ими за налоговый период единого налога на вмененный доход на сумму исчисленных (подлежащих уплате) и фактически уплаченных по всем основаниям за этот же период времени страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Такого же мнения придерживается и ФНС России в письме от 01.06.2005 N 22-2-14/771. Исходя из этого, налоговые органы указывают, что сумма исчисленного за налоговый период единого налога на вмененный доход подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими (в пределах суммы исчисленных (подлежащих уплате) за отчетный (расчетный) период) на дату представления декларации по единому налогу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Налогоплательщики, уплатившие после представления налоговой декларации по единому налогу за соответствующий налоговый период сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за последний месяц истекшего отчетного (расчетного) периода по страховым взносам либо за предыдущие отчетные (расчетные) периоды по страховым взносам, вправе уточнить свои налоговые обязательства по единому налогу за истекший (истекшие) налоговый (налоговые) период (периоды), представив в установленном порядке в налоговый орган уточненные (корректирующие) налоговые декларации по единому налогу.
Ранее аналогичная точка зрения была выражена и в письме МНС России от 02.03.2004 N 22-2-14/336@.
Таким образом, исходя из позиции Минфина России и налоговых органов, исчисленную сумму единого налога на вмененный доход следует уменьшать только на фактически уплаченные суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
"Судебная практика".
Однако в судебной практике отсутствует единая позиция по данному вопросу.
По мнению части судов, в Определении КС РФ N 92-О указано, что возможность уменьшения суммы единого налога на вмененный доход, исчисленной за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются, следовательно, реализация права на вычет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных за расчетный период, не может ставиться в зависимость от даты фактической уплаты этих страховых взносов налогоплательщиками единого налога на вмененный доход (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.10.2006 N А82-228/2006-29).
Аналогичные выводы изложены в Постановлениях ФАС Уральского округа от 19.07.2006 N Ф09-6122/06-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2006 N Ф04-5569/2006(25816-А03-23), N Ф04-5507/2006(25818-А03-7), от 28.08.2006 N Ф04-5268/2006(25544-А03-41), от 24.08.2006 N Ф04-9672/2005(25512-А75-29), от 10.08.2006 N Ф04-4925/2006(25191-А70-19), от 01.08.2006 N Ф04-4840/2006(24957-А27-27), N Ф04-4692/2006(24828-А70-27), N Ф04-4691/2006(24813-А70-27), N Ф04-4690/2006(24812-А70-27), N Ф04-4688/2006(24808-А70-27), N Ф04-4610/2006(24839-А70-19), N Ф04-4608/2006(24831-А70-19), от 27.07.2006 N Ф04-4548/2006(24686-А27-19), N Ф04-4547/2006(24685-А27-19), от 24.07.2006 N Ф04-4475/2006(24633-А70-25), N Ф04-4474/2006(24632-А70-25), N Ф04-4473/2006(24631-А70-25), N Ф04-4476/2006(24634-А70-25), от 18.07.2006 N Ф04-4429/2006(24521-А03-23), N Ф04-4389/2006(24494-А03-23), N Ф04-4383/2006(24488-А70-23), N Ф04-4382/2006(24490-А70-23), N Ф04-4365/2006(24495-А03-19), N Ф04-4348/2006(24477-А03-23), N Ф04-4347/2006(24478-А03-23), от 12.07.2006 N Ф04-4338/2006(24476-А03-35), от 03.07.2006 N Ф04-4032/2006(23974-А03-34).
Суды отмечают, что факт нарушения срока уплаты страховых взносов не влияет на право налогоплательщика произвести уменьшение суммы единого налога на вмененный доход, подлежащего уплате за тот же период, что и уплаченные страховые взносы. При этом в данных Постановлениях суды указывают, что исходя из анализа пункта 1 статьи 23, пунктов 2, 6 статьи 24 Закона N 167-ФЗ уплата страховых взносов может производиться не только в течение расчетного периода, но и до определенной даты года, следующего за истекшим расчетным периодом.
Кроме того, суды указывают, что ответственность за неполную уплату страховых взносов предусмотрена не статьей 122 НК РФ, а положениями Закона N 167-ФЗ. Так, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 04.07.2006 N Ф04-3904/2006(23975-А03-7) приходит к выводу, что страховые взносы не относятся к числу налогов и являются индивидуально возмездными платежами. Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм страховых взносов установлена пунктом 2 статьи 27 Закона N 167-ФЗ.
Однако относительно права налогоплательщиков уменьшать исчисленную сумму единого налога на вмененный доход на исчисленные, но не уплаченные суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также относительно правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату указанных сумм страховых взносов, в арбитражной практике существует и противоположная позиция.
Пример.
Суть дела.
По результатам камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход за 2 квартал 2005 г. налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Одновременно налогоплательщику предложено уплатить суммы не полностью уплаченного налога и соответствующие пени. Основанием для принятия решения послужило то обстоятельство, что налогоплательщик неправомерно, по мнению налогового органа, уменьшил сумму исчисленного к уплате единого налога на вмененный доход на сумму исчисленных, но не уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за этот же период, что повлекло неуплату единого налога.
Направленные ему требования об уплате доначисленного налога, пеней и штрафа налогоплательщик в установленный срок не исполнил, что послужило основанием для обращения налогового органа за их взысканием в арбитражный суд.
Суть дела.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.32 НК РФ (в редакции, действующей в 2005 г.) сумма единого налога на вмененный доход, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиком на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за тот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование.
Из анализа вышеприведенной нормы права следует, что она предусматривает возможность уменьшения суммы единого налога на вмененный доход, исчисленной за налоговый период, только на сумму уплаченных за тот же период страховых взносов. Следовательно, суд указал, что уменьшение суммы названного налога, подлежащего уплате, на сумму начисленных, но не уплаченных страховых взносов, неправомерно.
По мнению суда, ссылка на Определение КС РФ от 08.04.2004 N 92-О (далее - Определение N 92-О) в данном случае необоснованна, поскольку из Определения N 92-О не следует вывод о возможности уменьшения налогоплательщиком суммы единого налога на вмененный доход на сумму исчисленных, но не уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
С учетом вышеизложенных норм и обстоятельств дела и поскольку материалами дела установлен факт неполной уплаты налогоплательщиком единого налога на вмененный доход, суд признал правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Таким образом, решение налогового органа, по мнению суда, правомерно (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.09.2006, 30.08.2006 N Ф03-А51/06-2/2814).
По мнению части судов, из анализа положений пункта 2 статьи 346.32 НК РФ и Определения N 92-О следует, что право на вычет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при исчислении единого налога на вмененный доход обусловлено реальной уплатой налогоплательщиком страховых взносов, следовательно, уменьшение суммы названного налога, подлежащего уплате, на сумму начисленных, но не уплаченных страховых взносов, неправомерно (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 18.09.2006 N А64-149/06-11).
К таким выводам приходит и ФАС Дальневосточного округа, помимо указанного выше Постановления, также и в Постановлениях от 22.11.2006, 15.11.2006 N Ф03-А73/06-2/4187 и от 25.10.2006, 18.10.2006 N Ф03-А51/06-2/3608. В данных Постановлениях суд признал правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату или неполную уплату сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
А ФАС Поволжского округа в Постановлении от 13.10.2006 N А55-772/06 отмечает, что в течение года сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа учитывается налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями в тех налоговых периодах по единому налогу, в которых она была ими фактически уплачена. В Постановлении от 22.09.2006 ФАС Поволжского округа также указывает на то, что сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается на суммы страховых взносов, уплаченных за тот же период времени, то есть определяющим фактором является фактическая уплата страховых взносов.
"Актуальная проблема".
В соответствии с пунктом 2 статьи 6 Закона N 167-ФЗ в целях данного Закона к страхователям приравниваются физические лица, добровольно вступающие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в соответствии со статьей 29 Закона N 167-ФЗ.
На основании пункта 2 статьи 14 Закона N 167-ФЗ страхователи обязаны своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет ПФР и вести учет, связанный с начислением и перечислением страховых взносов в указанный бюджет.
Согласно пункту 1 статьи 28 Закона N 167-ФЗ индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, уплачивают суммы страховых взносов в бюджет ПФР в виде фиксированного платежа.
Пунктом 2 статьи 28 Закона N 167-ФЗ размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством Российской Федерации.
В арбитражной практике между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по вопросу о том, вправе ли налогоплательщик, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, уменьшать сумму налога на фиксированные платежи в ПФР в случае, если им не осуществляется деятельность, подпадающая под обложение единым налогом.
"Судебная практика".
По мнению судов, доводы налогового органа о том, что в связи с неосуществлением деятельности в конкретном месяце налогового периода по единому налогу на вмененный доход (квартала) налогоплательщик не вправе был уменьшать налог на фиксированные платежи за этот месяц, не могут быть приняты во внимание, поскольку указанное требование не вытекает из пункта 2 статьи 346.32 НК РФ.
На это обратил внимание, в частности, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 24.05.2006 N А38-7977-17/661-2005, сославшись на Определение КС РФ от 12.05.2005 N 211-О и указав, что обязанность по уплате страховых взносов в виде фиксированных платежей возникает у индивидуального предпринимателя с момента приобретения им указанного статуса и не связана с фактическим осуществлением предпринимательской деятельности и получением доходов.
В Постановлении от 15.08.2006 N Ф09-6908/06-С1 ФАС Уральского округа также указал, что положения пункта 2 статьи 346.32 НК РФ не содержат такого условия уменьшения суммы единого налога, исчисленной за налоговый период, как выполнение налогоплательщиком налогооблагаемой деятельности за этот период.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.32 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
Абзацем 2 пункта 1 статьи 80 НК РФ установлено, что налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с пунктом 6 статьи 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.
Пунктом 7 статьи 80 НК РФ установлено, что формы налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения утверждаются Минфином России, если иное не предусмотрено НК РФ.
"Внимание!"
Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н (далее - Приказ N 8н) утверждена форма налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а также Порядок ее заполнения.
При этом изменения, внесенные в Приказ N 8н Приказом Минфина России от 19.12.2006 N 177н (далее - Приказ N 177н), введены в действие начиная с представления налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за первый налоговый период 2007 г.
Эти изменения коснулись формы титульного листа, раздела 1 декларации "Сумма единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика", а также Порядка их заполнения.
"Актуальная проблема".
Таким образом, налогоплательщик мог столкнуться с проблемой, на каких бланках сдавать декларации (на старых или новых).
"Официальная позиция"
Например, в письме Управления ФНС России по г. Москве от 06.06.2005 N 09-10/39710 указано, что, если налогоплательщик представит в налоговый орган в качестве налоговой декларации документ не по установленной форме, обязанность налогоплательщика по представлению в налоговый орган декларации следует считать неисполненной.
Следовательно, налоговый орган вправе применить к указанному налогоплательщику в качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов приостановление операций по счетам в банке в соответствии со статьей 76 НК РФ, а также меры ответственности, установленные статьей 119 НК РФ.
"Судебная практика".
Однако судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщика. Арбитражные суды в такой ситуации указывают, что статьей 119 НК РФ установлена ответственность за непредставление налоговой декларации в установленный срок. Данная статья не предусматривает налоговую ответственность за представление налоговой декларации по неустановленной (старой) форме. Такая позиция высказывалась, например, в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2005 N Ф04-1990/2005(10068-А27-23), ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2004 N А56-18597/04, от 02.11.2004 N А56-18734/04.
ФНС России в письме N ММ-6-01/119@ от 11.02.2005 дала два указания нижестоящим налоговым органам по данному вопросу:
- налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии налоговой декларации при представлении ее по форме, утвержденной в установленном порядке, действующей на дату представления;
- если после принятия налоговым органом налоговой декларации утверждается новая форма налоговой декларации или в действующую форму вносятся изменения и (или) дополнения, представления налогоплательщиком налоговой декларации по вновь утвержденной форме не требуется.
"Внимание!"
Стоит отметить, что декларация может быть представлена в электронном виде в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-32/169 "Об утверждении Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи".
"Внимание!"
Вообще, согласно пункту 4 статьи 80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.
В соответствии со статьей 29 НК РФ, уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
"Внимание!"
Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.
Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.
Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, уполномоченный представитель налогоплательщика-организации - на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 185 ГК РФ определено, что доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу.
В соответствии с пунктом 2 статьи 185 ГК РФ доверенность на совершение сделок, требующих нотариальной формы, должна быть нотариально удостоверена, за исключением случаев, предусмотренных законом.
Кроме этого, в соответствии с пунктом 5 статьи 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с приложением печати этой организации.
"Официальная позиция".
Управление МНС России по г. Москве в письме от 24.06.2003 N 11-04/33517 разъяснило, что оформление нотариально удостоверенной доверенности для представительства в отношениях между организацией и налоговым органом законодательством не предусмотрено.
"Внимание!"
В силу пункта 1 статьи 186 ГК РФ доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна. На этом основании налоговый орган может не принять налоговые декларации.
"Внимание!"
Как разъяснено в письме Минфина России от 10.04.2006 N 03-06-06-03/08 индивидуальный предприниматель должен заверять у нотариуса доверенность на своего бухгалтера, который будет сдавать за него отчетность в налоговый орган.
Дело в том, что в данной ситуации, по мнению Минфина России, бухгалтер является представителем налогоплательщика - физического лица, который в силу пункта 3 статьи 29 НК РФ осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.
В силу абзаца 2 пункта 4 статьи 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика на копии налоговой декларации отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации на бумажном носителе либо передать налогоплательщику квитанцию о приеме в электронном виде - при получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи.
На основании абзаца 3 пункта 4 статьи 80 НК РФ при отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.
"Актуальная проблема".
В случае представления налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, отчетности посредством почтовых отправлений, одной из наиболее частых ошибок налогоплательщиков является направление налоговых деклараций не письмом с описью вложения, а обычным заказным письмом. В таком случае налогоплательщик рискует попасть в ситуацию, что если письмо не получит налоговый орган, то на него будет наложен штраф. Квитанция отделения почтовой связи в данном случае не освобождает от ответственности, так как из нее не следует, что содержимым отправления является именно необходимая форма отчетности.
"Официальная позиция".
Указанная позиция нашла свое отражение, например, в пункте 4 Обзора результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за второе полугодие 2003 - первое полугодие 2004 г., доведенного письмом Управления МНС России по г. Москве от 12.10.2004 N 11-15/65542, а именно "направление декларации заказным письмом (с приложением квитанции почтовой связи и уведомления о вручении) не подтверждает факт отправки организацией декларации. Организацией не соблюден порядок направления декларации почтовым отправлением, а именно отсутствует опись вложения".
"Судебная практика".
Заметим, что арбитражные суды зачастую не разделяют такой позиции и указывают, что отсутствие описи вложения не является обстоятельством, свидетельствующим о непредставлении налоговой декларации (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.11.2005 N А33-8372/05-Ф02-5419/05-С1 и ФАС Поволжского округа от 24.11.2005 N А55-5453/2005-44).
В то же время следует отметить, что судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Например, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19.12.2005 N Ф04-8073/2005(16771-А27-15) в ходе рассмотрения налогового спора о взыскании штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций указал, что реестр почтовых отправлений не принимается в качестве надлежащего доказательства, поскольку в нем отсутствует опись вложений почтовых отправлений, в связи с чем невозможно определить, что конкретно было отправлено налогоплательщиком.
"Актуальная проблема".
Налогоплательщик может попасть в ситуацию, когда налоговый орган отказывает в принятии бухгалтерской и налоговой отчетности организации из-за отсутствия отметки (штампа) территориального органа статистики о представлении ему бухгалтерской отчетности. Такие требования налоговиков не соответствуют законодательству (см., например, письмо Минфина России от 18.12.2004 N 16-00-10/3).
"Актуальная проблема".
В настоящее время получила распространение практика представления в налоговый орган налоговой отчетности через коммерческую службу доставки корреспонденции, в этой связи хотелось бы обратить внимание налогоплательщиков на то, что в силу статьи 29 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" и Постановления Правительства Российской Федерации от 18.02.2005 N 87 услуги почтовой связи являются лицензируемыми. Налоговый орган может привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ, указав при этом, что штемпель службы коммерческой доставки корреспонденции не подтверждает отправку почтового отправления, так как служба коммерческой доставки корреспонденции не имеет лицензию на оказание услуг почтовой связи.
"Судебная практика".
На необходимость наличия лицензии у оператора услуг почтовой связи обращают внимание и арбитражные суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2004 N КА-А40/11460-03).
При представлении в налоговый орган налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности по телекоммуникационным каналам связи бумажные экземпляры налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности налогоплательщик представлять не должен.
Принятие налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, представляемых в электронном виде на электронных носителях записи (далее - на электронных носителях), производится работниками отдела работы с налогоплательщиками.
При представлении в налоговый орган налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности на электронных носителях представление бумажных экземпляров налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности является обязательным.
"Внимание!"
Учитывая изменения, внесенные в НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, Приказом N 177н установлено, что при обнаружении налогоплательщиком факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную декларацию.
Уточненная декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения. При перерасчете налоговой базы и суммы налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).
"Официальная позиция".
Пунктом 1 статьи 119 НК РФ установлено, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пунктом 2 названной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.
В соответствии с порядком исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца (статья 6.1 НК РФ).
В случае если сумма налога, подлежащая уплате (доплате) на основе не представленных в срок налоговых деклараций по налогу, уплачиваемому в связи с применением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, равна нулю, то штраф за непредставление каждой декларации в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ должен быть 100 руб.
Вместе с тем следует учитывать, что пунктом 2 статьи 119 НК РФ минимальная сумма штрафа за непредставление налоговой декларации в течение более 180 дней не установлена.
На это обращается внимание в письме Минфина России от 13.02.2007 N 03-02-07/1-63.
"Актуальная проблема".
В арбитражной практике между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры по вопросу о том, подлежит ли налогоплательщик, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в случае непредставления соответствующей налоговой декларации за налоговый период, в котором отсутствует сумма единого налога к уплате (она равна нулю).
"Официальная позиция".
По мнению налоговых органов, штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 119 НК РФ, в любом случае не может быть менее 100 рублей (см., например, письмо МНС России от 04.07.2001 N 14-3-04/1279-Т890).
Так, правовая позиция Президиума ВАС РФ по данному вопросу изложена в пункте 7 информационного письма от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ", в котором указано, что "отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации (статья 80 НК РФ) по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах".
Минфин России в письме от 22.12.2004 N 03-06-05-04/84 поддержал такую позицию ВАС РФ и в отношении непредставления налогоплательщиком налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход в установленный пунктом 3 статьи 346.32 НК РФ срок.
"Судебная практика".
Однако сформировавшаяся судебная практика по данному вопросу неоднозначна.
По мнению части судов, как видно из комментируемого Постановления, исходя из системного толкования норм статьей 346.29 НК РФ и 346.32 НК РФ, следует, что уплата налога не зависит от фактического дохода налогоплательщика, следовательно, представление налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход обязательно даже в случае отсутствия реального дохода. Аналогичные выводы отражены также в Постановлениях ФАС Уральского округа от 21.03.2006 N Ф09-1768/06-С1, N Ф09-1764/06-С1, от 15.03.2006 N Ф09-1512/06-С7, от 27.02.2006 N Ф09-941/06-С1, от 07.02.2006 N Ф09-114/06-С1.
Тем не менее следует отметить, что в судебной практике существует также и противоположная точка зрения, согласно которой в случае, если налогоплательщик не осуществляет деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, то он не являлся плательщиком указанного налога и у него отсутствует обязанность по представлению налоговой декларации по единому налогу в налоговый орган.
Пример.
Суть дела.
Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку представленной 21.04.2005 налогоплательщиком налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход за 1-й квартал 2005 г. и установил, что декларация представлена в налоговый орган с нарушением установленного законом срока. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, согласно представленной декларации, составила ноль рублей.
Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 119 НК РФ.
Налогоплательщик в добровольном порядке штраф в срок, установленный в требовании налогового органа, не уплатил, поэтому налоговый орган обратился за его взысканием в арбитражный суд.
Позиция суда.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Согласно статье 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
В пункте 1 статьи 346.28 НК РФ предусмотрено, что плательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, установлен в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ.
В силу пункта 3 статьи 346.32 НК РФ налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход для определенных видов деятельности по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 20-го числа первого месяца следующего отчетного периода.
Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета является основанием для применения мер ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.
Как свидетельствуют материалы дела, налоговый орган не представил доказательств осуществления налогоплательщиком в 1-м квартале 2005 г. предпринимательской деятельности, которая подлежала обложению единым налогом на вмененный доход, то есть не доказал, что налогоплательщик в указанном периоде являлся плательщиком названного налога и у него была обязанность по представлению декларации по этому налогу.
При таких обстоятельствах суд сделал вывод об отсутствии правовых оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 119 НК РФ.
Такие выводы отражены также, в частности, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 20.03.2006 N А82-8252/2005-14, от 23.01.2006 N А82-8367/2005-37, от 10.10.2005 N А38-2623-4/338-2005, ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2006 N А05-1762/2006-9, от 06.06.2006 N А42-460/2006.